يرتبط وجود ممثل الشركة في قانون ضريبة الدخل بما تقره قواعد القانون التجاري الذي يعتبر الأساس في تنظيم أحكام الشركات وما يتعلق بها من مسائل ومن ضمنها هذه المسألة ، من حيث اعتباره القانون الذي يوفر التوضيح والتحديد في هذه المسائل ومفاهيمها ، فالأصل في هذه القواعد أن يكون تمثيل الشركة عن طريق الشخص أو الجهة التي يحددها نظامها الداخلي أو عقد تأسيسها ، وهذه عادة تتعدد(1). وتختلف باختلاف أنواع الشركات كما أنها تتدرج من حيث المهام التي تلقى على عاتقها وعموماً فإن المتعارف عليه في إدارة أمور الشركة وأداء التزاماتها القانونية في مختلف المجالات ومنها في المجال الضريبي هو عادة المدير الذي يتولى تسيير جميع الأمور اليومية للشركة وبضمنها تلك التي يقرها القانون الضريبي بنفسه أو يخول من يقوم مقامه من المختصين كالمحاسبين أو غيرهم ، لكن هؤلاء الأشخاص يمكن التسليم بمباشرتهم التزامات الشركة إزاء القانون الضريبي في حال كون الشركة موجودة على إقليم الدولة تنشأ فيه وتباشر نشاطها ، وكل ما يتعلق به من أمور كما لو كانت تحمل جنسية ذلك البلد ، لكن قد يحصل أحياناً أن لا يكون للشركة في إقليم ذلك البلد وجود فعلي أو قد يقتصر الأمر على ممارستها جزءاً من نشاطها فيه عن طريق فرع لها أو أي شخص ممن تربطهم بها رابطة التبعية ومع هذا تفرض عليها الضريبة، ذلك أن قانون ضريبة الدخل يعتمد مبدأ مهماً من مبادئ فرض الضريبة وهو مبدأ التبعية الاقتصادية الذي قد يركز على الوجود المادي لأموال المكلف أو بعض أوجه نشاطه فقط بوصفه معياراً لفرض الضريبة، ومما يستتبع ذلك أن تلك الجهات التي تتولى في الأصل تمثيل الشركة في مختلف المجالات ومنها المجال الضريبي لا تكون موجودة في ذلك الإقليم ومن هنا تولى هذه المهمة لمن يتولون إدارة أنشطتها أو تمثيلها فيه كما هو الحال في التشريعات الأجنبية التي تمتلك فروعاً أو مكاتب أو تنيب من يقوم بممارسة نشاطها في ذلك البلد كالوكلاء والممثلين التجاريين(2). ومن هنا فإنه عند البحث عمن تنطبق عليه صفة ممثل الشركة في أداء التزامها الضريبي تبرز لنا فئتان:

الفئة الأولى :

تمثل الأصل العام في تمثيل الشخص المعنوي وتحدد بالجهات الإدارية والتنفيذية الرسمية في الشركة ، وقد أوردت التشريعات الضريبية نصوصاً صريحة تشير إلى الأشخاص الذين تتكون منهم هذه الفئة ضمن الأحكام المنظمة لالتزامات الشركة كما في القانونين العراقي والمصري ، أو ضمن ما تقرره أحكام القضاء واجتهادات الفقه في القانون الأردني . ويمكن تحديد الأشخاص الذين تضمهم هذه الفئة كما حددهم القانون العراقي وأشارت إليهم القوانين الأخرى بما يأتي:

1- مدير الشركة

على الرغم من اختلاف الجهات الإدارية التي تتولى ادارة الشركات وتعددها بتعدد أنواع الشركات إلاّ أن الأمر الغالب في القواعد العامة المنظمة لأحكام الشركات أنها تتطلب في أغلب أنواع الشركات إن لم تكن في جميعها وجود مدير يتولى تصريف شؤون الشركة وكل الأعمال اللازمة لذلك على وفق أحكام القانون ، فهو من الناحية العملية المسؤول عن ادارة الشركة التنفيذية واليومية ، وهو ينتخب من قبل مجلس ادارة الشركة(3). ويعد مدير الشركة الشخص الأول والرئيس الذي تشير إليه القوانين الضريبية بخصوص مباشرة التزامات الشركة في المجال الضريبي ، حيث جاء ذكره صراحة في قانون ضريبة الدخل العراقي وفي عدة مواضع جاء أولها ضمن إطار النص العام المنظم لضريبة الشركات في الفصل الثالث عشر الذي قرر كيفية اقتطاع الضريبة وحدد الجهة المسؤولة عن ذلك وهي الشركة ومديرها خاصةً ، كما أنه ألقى على عاتقه القيام بكل ما يتطلبه قانون ضريبة الدخل من واجبات تجاه الشركة بوصفها مكلفاً بالضريبة(4). ثم جاء على ذكر المدير في إطار تحديد مسؤولية الشخص المعنوي بوصفه رب عمل (مستخدِم) لأغراض ضريبة الدخل في الفصل الحادي عشر(5). وأخيراً جاءت أحكام الفصل الحادي عشر المتعلق بمسؤولية الشخص النائب عن غيره لتلقي عليه العبء في كل ما يتعلق بالشركة والشخص المعنوي عموماً في قانون ضريبة الدخل الذي يعتبر الأهم من بين النصوص التي وردت بهذا الخصوص(6). وعلى الرغم من أن قانون ضريبة الدخل الأردني وخلافاً للقانون العراقي افتقر إلى النصوص التي تنظم هذه المسالة إلا أن الأمر يمكن أن يُستفاد من اجتهادات الفقه وأحكام القضاء الأردنيين في مجال المسؤولية الجنائية لهذا الأخير عن أعمال الشخص المعنوي في المجال الضريبي ، إذ ذهب القضاء الأردني إلى عدم إعفاء مديري الهيئات المعنوية عما يأتونه من أعمال باسم الشخص المعنوي تترتب عليها المسؤولية الجزائية(7). أما قانون ضريبة الدخل المصري فيبدو موقفه افضل من موقف القانون الأردني ذلك انه تضمن كالقانون العراقي الإشارة إلى ممثل الشركة أو الشخص المعنوي في عدة مواضع في نطاق تنظيمه لالتزامات الشركة أو الشخص المعنوي لكنه لم يأتِ في هذه النصوص بما يدل على عمومية التزامه قبل القانون الضريبي بخصوص كل ما يتعلق به من أمور كما فعل المشرع العراقي ، حيث انه اكتفى في إيراده لبعض الالتزامات بتحديد المدير بوصفه جهة مسؤولة عن تنفيذه ، ويبرز في هذا الخصوص جعله واجب الإخطار عن بدء ممارسة نشاط الشركة أو توقفه يقع على عاتق مدير الشركة أو عضو مجلس الادارة المنتدب أو الشخص المسؤول عن إدارتها بحسب الأحوال(8).  ومن هنا يبدو موقف المشرع العراقي اكثر وضوحاً من المشرعين الأردني والمصري بهذا الخصوص ، حيث جنب نفسه ما يمكن أن تثيره هذه المسألة من إشكالات إذا سكت عن تنظيمها وان كان المنطق يقضي في كل الأحوال بتحمل هذا الأخير المسؤولية الأكبر عن جميع التزامات الشركة في مختلف المجالات وليس فقط في المجال الضريبي.

2- محاسب الشركة (الشخص المعنوي) أو أحد كبار موظفيها

تفرد المشرع العراقي باعتبار محاسب الشركة أو الشخص المعنوي أو أحد كبار موظفيها مسؤولين أيضاً عن كل الأمور التي يقتضيها قانون ضريبة الدخل شانهم في ذلك شأن مدير الشركة ، وهذا ما يستفاد في إطار صيغة التخيير التي جاء بها في نصوصه ، فعلى سبيل المثال نصت المادة (25) منه على أن "يعتبر المدير أو المحاسب أو أحد كبار موظفي الشخص المعنوي المكلف بالضريبة……"، فقد تكون مسؤوليات مدير الشركة على قدر من الأهمية والتعدد بحيث لا يتسنى له أداء الالتزامات الضريبية للشركة بنفسه أو قد تكون الشركة قد حددت لمباشرة هذه الاعمال شخصاً من ذوي الخبرة والاختصاص كمدير الحسابات أو محاسب الشركة الذي تناط به ممارسة مهام الشركة في هذا المجال(9). كذلك قد تحدد الشركة أو الشخص المعنوي شخصاً من بين كبار موظفيها لأداء هذه المهمة ، ومما يلاحظ أن المشرع العراقي ترك أمر تحديد هذا الموظف لما تقرره الجهات العليا في الشركة أو نظامها ذلك أنه لم يحدد صفات هذا الموظف الكبير أو مركزه(10). ويبدو موقف المشرع العراقي هذا تعبيراً عن رغبته في إحكام قبضته على الأشخاص المعنوية عموماً بحيث يضمن تطبيقها لكل ما يتعلق بقانون ضريبة الدخل من أحكام سواء تلك التي تتعلق بها بوصفها مكلفاً أو تلك التي تعتبر فيها من غير المكلفين بحيث لا يدع مجالاً للتهرب الضريبي(11).

الفئة الثانية :

تتمثل هذه الفئة بأولئك الأشخاص الذين تربطهم بالشركة أو الشخص المعنوي علاقة قانونية من نوع معين تخولهم أداء التزاماتها في المجال الضريبي ، وذلك في الحالات التي لا يتسنى فيها للشركة أن تضطلع وحدها بممارسة نشاطها ، كما لو تعدى ذلك النشاط الحدود الإقليمية للدولة ، أو تعددت أوجه نشاطها بشكل يجعل من الصعوبة عليها أن تواجه هذا التعدد بمفردها، وارتباطاً بذلك فإنه يصبح من غير الممكن لها أداء التزاماتها الضريبية مما يجعلها تنيط هذه المهمة بأولئك الأشخاص الذين يمكن تحديدهم بما يأتي:

1- مدير فرع الشركة

فرع الشركة : هو المقر الثابت الذي تباشر فيه نشاطها ويتمتع بشيء من الاستقلال في ممارسة نشاطه عن نشاط الشركة الأم ، ويكون له عملاء متميزون وموطن مستقل(12).  وتقر التشريعات الضريبية باعتبار الشركة التي تمارس نشاطها عن طريق فرع خاضعة للضريبة بالنسبة إلى ما يحققه هذا الفرع من أرباح شانها في ذلك شان الشركات التي تخضع للضريبة(13). ومن هنا تترتب عليه جميع الالتزامات والواجبات التي تترتب على الشركات المتواجدة في ذلك البلد في المجال الضريبي وتنطبق عليه جميع الأحكام التي تتعلق بها بهذا الخصوص(14). ولما كان من الثابت بالنسبة إلى هذه الشركات أن يتولى مدراؤها أو من يخولونهم أداء التزاماتها في المجال الضريبي كالمحاسب أو غيره كما في القانون العراقي ، فمن البديهي أن يكون لمدير فرع الشركة دوره أيضاً في هذا الصدد ، ولا سيما وأن هذا الأخير يتمتع بامتيازات وصلاحيات واسعة في تمثيل الشركة الأم . ولا تشير التشريعات الضريبية إلى ذلك بنصوص صريحة ، لكنه يمكن أن يستشف من خلال الأحكام العامة التي تقررها بخصوص المكلفين بالضريبة عموماً كما في القانون العراقي(15). أو من خلال تكليف الفرد ذاته بمباشرة مهمات الشركة الضريبية كما هو الحال في قانون ضريبة الدخل الأردني الذي اعتبر فرع الشركة من بين الجهات الملزمة بالقيام بجميع الأمور التي يتطلبها نيابة عن غير المقيم(16).

2- مدراء مكاتب التمثيل التجاري والبيع التجاري التابعة للشركة

مكتب الشركة عموماً هو جهة تابعة للشركة الأم تتولى القيام بمهمات مختلفة تتصف بطابع ثانوي ، تهدف من ورائها الشركة توسيع دائرة نشاطها وتجديد منافذ استثمارها خاصة بالنسبة إلى الدول التي لم يسبق لها أن تعاملت مع اقتصادها تجنباً لما قد يثيره الأمر من صعوبات في المجالين القانوني والاقتصادي ، فتلجأ بواسطة مكتبها هذا إلى دراسة أسواق هذه الدول وإمكانيات الإنتاج والتصريف فيها والترغيب بمنتجات الشركة الأم وخدماتها(17). وكأصل عام لا يخضع مكتب الشركة هذا للضريبة عما يقوم به من نشاطات ما دامت لا تتوافر فيها صفة النشاط التجاري(18). ولكن قد يحصل أن يكون مكتب الشركة يمارس أعمالاً تدخل في جوهر النشاط الاقتصادي للشركة كالتصدير أو الاستيراد أو تصريف منتجات الشركة ببيعها ، عندها يمكن القول بخضوعه للضريبة باسم الشركة الأم(19). مما يعني تحمله جميع الالتزامات التي تقع على عاتق تلك الأخيرة في المجال الضريبي شأنه شأن فرعها ، ولا تتضمن التشريعات الضريبية إشارة إلى هذه الحالة لكنها يمكن أن تستشف من خلال المبادئ التي تقررها الاتفاقيات والنماذج الضريبية الدولية(20).

3- الوكيل والممثل التجاري

تعدّ هذه الحالات عموماً من وسائل توسيع النشاط سواء بالنسبة إلى الشركات أو الأفراد ، وفي نطاق الشركات ذاتها تتحقق بالنسبة إلى الشركة الوطنية التي قد تنشر وكلاءها وممثليها في أنحاء الإقليم ، أو بالنسبة إلى الشركات الأجنبية التي لا تمتلك فروعاً في ذلك الإقليم، وتلجأ إلى تسويق وتصريف منتجاتها أو ممارسة نشاطها عن طريق هؤلاء ، لكن أهمية هذا الموضوع تبرز بالنسبة إلى هذه الشركات الأخيرة ذلك أن الشركة الوطنية مهما تعددت الجهات التي تمارس نشاطها عن طريقها تتحمل بذاتها عبء الأمور الضريبية لتحقق الوجود الفعلي لها على إقليم الدولة فتكون خاضعة للضريبة على أساس معيار الإقامة(21). أما عن الشركة الأجنبية فلا مجال للقول بتواجدها على الإقليم ومن ثمّ توليّ هؤلاء متابعة التزاماتها في المجال الضريبي ، وحتى يكون بالإمكان ذلك ينبغي أن يرتبط هؤلاء مع الشركة برابطة قانونية معينة تفوضهم مزاولة نشاط الشركة والتصرف باسمها ولحسابها في ذلك الإقليم بصورة دائمة ، وعلى نحو يلزمهم بالرجوع إليها واتباع أوامرها، كما لو كانوا وكلاء الشركة أو الممثلين التجاريين لها(22). ويمكن أن يستفاد هذا في قانون ضريبة الدخل العراقي من خلال النصوص المنظمة لأحكام الضريبة على دخل غير المقيم الذي يتحصل بواسطة شخص مقيم ، حيث اشترط لإخضاع ذلك الأول للضريبة باسم ممثله المقيم أن يكون مفوضاً وقائماً بأعمال وكالة منتظمة من غير المقيم(23) . ومما يستتبع ذلك اعتبار هذا الأخير مسؤولاً عن التزامات غير المقيم في المجال الضريبي وتبدو بعض اوجه هذه الالتزامات واضحة ، كما هو الحال بإلزامه بتقديم الإقرار الضريبي عن دخل غير المقيم(24). وإن عمومية هذه النصوص لا تمنع انطباقها على الشركات مما يعني أن يقع على عاتق وكيل الشركة أو ممثلها التجاري تحمل هذه الالتزامات(25).أما عن القانون الأردني فهو وإن اتفق مع القانون العراقي بخصوص تحمل المقيم جميع الأمور والواجبات التي تقع على عاتق غير المقيم في المجال الضريبي إلا انه اختلف عنه في عدم اشتراطه أن يرتبط المقيم مع غير المقيم بأعمال وكالة منتظمة(26). ومن هنا فإن التزامات غير المقيم يمكن أن يتحملها أي شخص سواء كان وكيلاً مفوضاً أم لا، كما هو الحال في القانون العراقي فإن عمومية هذه النصوص تعني إمكانية تطبيقها على المكلفين من الأشخاص المعنوية أو الشركات . أما عن القانون المصري فإنه يُرجع في الأصل إلى القواعد العامة التي تمنح الوكالات التجارية حكم فروع الشركات الأجنبية التي تدخل في عداد شركات الأموال في القانون المصري متى توافرت فيها شروط معينة منها حيازة الوكيل على سلطة إبرام العقود نيابة عن الشركة(27). وارتباطاً بذلك فإنه يترتب على هذا الأخير ما يترتب على مدير الفرع من التزامات قبل القانون الضريبي ومنها التزامه بتقديم التسهيلات للإدارة الضريبية والتزامه بالسداد. ومقابل هذا التكليف لهذه الفئات من الأشخاص الممثلين للشركة ، فإن التشريعات الضريبية لا تقر لهم بأية امتيازات ، بل على العكس يتقرر الامتياز للشركة ذاتها عندما يعدّ القانون رواتب ومكافآت مدير الشركة وأعضاء مجلس إدارتها ومن هم في حكمه من قبيل النفقات جائزة الخصم فهي تمثل عبئاً على حساب الارباح والخسائر للشركة ، ويجوز خصمها من الوعاء الإجمالي لأرباح الشركة ، وهذا الأمر تورده وتتفق عليه اغلب التشريعات ومنها تشريعنا العراقي والتشريعات محل المقارنة ، حيث جاء قانون ضريبة الدخل العراقي بنص صريح اعتبر فيه رواتب ومكافآت ومخصصات مدير الشركة من قبيل النفقات جائزة الخصم إلاّ أنه قيد تنزيل هذه النفقة بشرطين(28):-

1- أن لا يزيد مقدار المبالغ المخصومة عن 15 ألف دينار.

2- إنه قصر هذا الأمر على الشركات ذات المسؤولية المحدودة.

ومن مضمون هذين الشرطين نجد من الواضح أن المشرع العراقي وضع حداً أعلى لتنزيل الرواتب والمكافآت أياً كان نوعها دون استبعاد أي شيء لصيغة الإطلاق التي جاء بها النص وهو (15) ألف دينار(29). وإن هذا الحد يشير إلى خلل وقع فيه المشرع العراقي عندما قرّر هذا المبلغ لأنه لم يأخذ بعين الاعتبار إمكانية تغير أسعار السوق وانخفاض وارتفاع أسعار العملة ، لذا يبدو من الأفضل لو أنه جعل القيد بنسبة معينة من راتب المدير أو مكافآته دون ذكر أرقام كالربع أو النصف ، … وهكذا ، في حين لم يورد أية إشارة إلى الشركة المساهمة ذلك أن رواتب مديريها تحدد بنسب معينة تقررها القواعد العامة في قانون الشركات وهي ما لا يزيد على 10% من ربح الشركة الصافي ، كما لم يشر القانون إلى حالة ما إذا كان للشركة عدة مديرين ، حيث يذهب البعض إلى أنه ليس هناك ما يمنع من شمول هؤلاء بأحكام هذا القيد(30).أما في القانون الأردني فان هذا الحكم يستفاد من أمرين : أولهما الإطلاق الذي جاءت به المادة (9) التي اعتبرت الرواتب والأجور عموماً من نفقات العمل جائزة الخصم ، والثاني هو القيد الذي جاءت به (م10) والذي وضع حداً أعلى لخصم رواتب مدير الشركة فيما يقل عن هذه النسب ، وهذا يعني انه يتفق مع المشرع العراقي بخصوص هذا القيد . وقد اتفق المشرع المصري مع المشرعين العراقي والأردني فيما يتعلق بخصم رواتب وأجور مدير الشركة وكل ما يدخل في حكمها(31). لكنه لم يضع حداً أدنى أو أعلى لمقدار هذا الخصم تاركاً الأمر لما تقرره القواعد العامة في قانون الشركات الذي لا يختلف حكمه عما هو مقرر في قانون الشركات العراقي ، كما أنه لم يميز بين الشركات بخصوصه .

________________________

[1]-  على الرغم من تعدد هذه الجهات أو اختلافها إلا أنها في جميع الأحوال لا تخرج عن ثلاث: الهيئة العامة أو الجمعية العامة ، وهي تمثل أعلى سلطة في الشركة ، وتتألف من جمهور المساهمين وتتولى رسم السياسة العامة للشركة وتقرير كل ما يعود بالنفع عليها . 2. مجلس الادارة: وهو ينتخب من الهيئة العامة ويمثل أهم وأقوى هيئات الإدارة في الشركة لأنه يعنى بالأمور المالية والتخطيطية والتنظيمية والفنية 3. مدير الشركة: وستناوله تفصيلاً في هذا المطلب ، آ. كامل عبدالحسين البلداوي ، ص 172، 186، 196 ، مصدر سابق.

2-  يحمل هؤلاء صفة النائب أو الوكيل القانوني ، لكن في رأينا يعتبرون ممثلين للشركة في أداء التزامها الضريبي بدليل أن المشرع العراقي يوردهم جنباً إلى جنب مع مدير الشركة في نطاق تنظيمه لأحكام مسؤولية النائب عن غيره ، انظر الفصل الحادي عشر من قانون ضريبة الدخل العراقي النافذ ، المادة (21) منه .

3-  كامل عبدالحسين البلدواي ، مصدر سابق ، ص ص186،197.

4-  م(14) من قانون ضريبة الدخل العراقي النافذ.

5-  انظر فيما سبق ، ص (98).

6-  (م25) من قانون ضريبة الدخل العراقي النافذ.

7-  قرار محكمة التمييز الأردنية مشار إليه لدى ، رفل حسن حامد ، مصدر سابق ، ص69.

8-  م (133) ، ويلاحظ أن هذا النص يشير إلى عضو مجلس الادارة المنتدب ذلك أن الشركات المساهمة في القانون المصري تدار أصلاً من الجمعية العامة ومجلس الادارة الذي يحق له ينتدب عضواً أو أكثر لإدارة أعمال الشركة ، أو تعيين مدير عام لذلك انظر د. علي البارودي ، د. محمد فريد العريني ، القانون التجاري ، دار المطبوعات الجامعية ، الإسكندرية ، 1987 ، ص595 .

9-  لا ينكر البعض إمكانية تعيين مدير للحسابات أو مدير فني أو غيرهم ممن تحتاجهم الشركة في ادارة أعمالها ، انظر : آ. كامل عبدالحسين البلداوي ، مصدر سابق ، ص197.

0[1]-  حسن عداي الدجيلي ، شرح قانون ضريبة الدخل رقم (113) لسنة 1982 المعدل ، ط 1 ، مطبعة عصام ، بغداد ، 1988 ، ص233.

1[1]- د. صالح يوسف عجينة ، مصدر سابق ، ص ص528، 529.

2[1]-  آلاء يعقوب النعيمي ، مصدر سابق ، ص 5 .

3[1]-  أنظر ما سبق ، ص (57) .

4[1]-  د. طاهر الجنابي ، علم المالية العامة والتشريع المالي ، مطابع التعليم العالي ، بغداد ، 1990 ، ص242.

5[1]-    توحي بذلك النصوص المطلقة التي جاء بها القانون العراقي كالفقرة (2/م5) التي تقرر فرض الضريبة على دخل غير المقيم الناجم في العراق ، ثم م(21) التي تورد الحالات التي يخضع فيها غير المقيم للضريبة والأشخاص الذين تربط الضريبة عليه باسمهم كمدير الشركة أو رئيس الشعبة..الخ، من المقيمين مما يوحي بأن مدير فرع الشركة يمكن أن يدخل في عداد هؤلاء .

6[1]-   (ف2/م18) من قانون ضريبة الدخل الأردني النافذ .

7[1]-   آلاء يعقوب النعيمي ، مصدر سابق ، ص9.

8[1]-   انظر ما سبق ، ص (62).

9[1]-   د. منصور أحمد البديوي ، الضريبة الموحدة ، مصدر سابق ، ص227.

20-   تأتي الإشارة إلى هذه الحالات ضمن هذه الاتفاقيات والنماذج ضمن تنظيمها لمبادئ سريان ضريبة الدخل من حيث المكان (الإقليمية) ، إذ تعدّ فروع الشركات ومكاتبها التي تمارس أنشطة جوهرية من المؤسسات المستقرة التي تخضع للضريبة باسم الشركة الأم ، وعليه يعتبر المسؤولون عنها مسؤولين عن كل ما يتعلق بالأمور الضريبية ، قيصر جعفر يحيى ، اتجاه السياسة الضريبية في تحديد مكان نشوء دخل الشركة ، مجلة المؤتمر العلمي الضريبي الأول ، وزارة المالية ، الهيئة العامة للضرائب ، ص ص54-55.

21-   قيصر جعفر يحيى ، إقليمية الضريبة على دخل الشركات …. ، مصدر سابق ، ص27.

22-   لا يتحقق هذا الأمر بالنسبة إلى الوكيل بالعمولة ذلك أن هذا وان كان يعمل لحساب غيره إلا انه من الناحية الاقتصادية مستقل في تنظيم عمله واختيار عملائه ، وهذا الأمر يقره الفقه في العراق والاردن ومصر. انظر، توفيق جواد الهرش ، مصدر سابق ، ص78.

- د. السيد عبد المولى ، الضرائب على الدخل ، مصدر سابق ،ص410 ، 411.

قيصر جعفر يحيى ، اتجاه السياسة الضريبية في تحديد دخل الشركة … ، مصدر سابق ، ص 56 .

23-   (ف4/م21) من قانون ضريبة الدخل العراقي النافذ.

24-   م(22) من المصدر السابق .

25-   تدل على هذا الالتزام العديد من قرارات محكمة التمييز العراقية المتعلقة بضريبة الدخل والتي تحمل ممثلي الشركات الأجنبية من (الأفراد والشركات) مسؤولية دفع الضريبة عنها ، انظر على سبيل المثال قرارها في القضية ض.د/17/1933 في 9/12/1977 ، تقي الوسواسي ، شرح ضريبة الدخل ، جـ2، مركز التدريب المالي والمحاسبي ، وزارة المالية ، بغداد ، 1982 ، ص405.

26-  توفيق جواد الهرش ، مصدر سابق ، ص80.

27-  انظر ما سبق ، ص ص (61-62).

28-  م(9) من قانون ضريبة الدخل العراقي النافذ.

29-  ويبرز البعض موقف المشرع العراقي هذا في أنه قصد من ورائه منع التهرب الضريبي الذي يمكن أن يحصل ولا سيما وأن النص جاء بخصوص الشركات المحدودة ، وهذه تقترب في بعض صفاتها من شركات الأشخاص من حيث كون مديرها عادة هو أحد كبار المساهمين فيها فتلجأ الشركة إلى المبالغة في راتبه أحياناً لتخفيض الربح الخاضع للضريبة ، د. إسماعيل خليل إسماعيل ، المحاسبة الضريبية ، مصدر سابق ، ص ص402-403.

30-  كانت المادة (9) من قانون ضريبة الدخل تشير إلى هذا الأمر إلا أنها عدلت بمقتضى القانون المرقم 17 لسنة 1994 الذي جاءت م(3) منه بهذه المادة بصيغتها الجديدة ، د. عادل فليح العلي ، التشريع المالي ، مصدر سابق ، ص297.

31-  م(114) من قانون ضريبة الدخل المصري النافذ الفقرات (10-11).