مثال عام (1)

فيما يلي البيانات المعيارية والفعلية لإحدى المنشآت الصناعية  :

بيانات معيارية :

1- كمية مواد خام للوحدة 3 كيلو جرام.

2- ساعات مباشرة للوحدة 4 ساعات.

3- سعر الكيلو من المواد الخام 10ج.

4- معدل الأجر المباشر للساعة 15ج.

5 - حجم الإنتاج        1000 وحدة  ، 1500  ، 2000 وحدة  

تكلفة غير مباشرة      52000 ج   ، 62000 ج ، 72000 ج

6- ساعات التشغيل المتوقعة 8000  ساعة.

بيانات فعلية :

1 - كمية الإنتاج 1700 وحدة

2- كمية المواد المباشرة المستهلكة 5400 كيلو جرام.

3- تكلفة المواد المباشرة 84000 ج .

4 - ساعات العمل المباشر 6200 ساعة.

5- الأجور المباشرة 99200 ج

6- التكاليف غير المباشرة 72800 ج.

المطلوب: حساب وتحليل انحرافات عناصر التكاليف.

الحل :

أولاً : انحراف تكلفة المواد المباشرة : 

الانحراف الكلي = (1700 وحدة × 3 ك × 10 ج) –48600 ج

يحلل إلى :

المجموع = 5400 ج وفر ، (3000 ) إسراف فيكون 2400  ج وفر .

وهو نفس الانحراف الكلي.

ثانياً : انحراف الأجور المباشرة :

الانحراف الكلي = (1700) وحدة × 4 ساعات × 15ج) - 99200 ج)

= 102000  ج – 99200 ج  = 2800 وفر

يحلل إلى :

أ – انحراف معدل الأجر = (15ج  ــ 99200 ج / 6200 ساعة) × 6200 

                               = 15 ج  ــ 16 ج) × 6200 = 6200 اسراف

ب - انحراف كفاءة العمالة

 ( 1700 وحدة × 4 ساعات) – 6200  ساعة) × 15 ج

(6800  ساعة – 6200  ساعة) × 15 ج = 9000  ج وفر

المجموع 9000  ج وفر ، 6200 ج إسراف،  فيكون 2800 وفر وهو نفس الانحراف الكلي

ثالثاً : انحراف التكاليف غير المباشرة : 

أ – فصل الجزء المتغير عن الثابت واستخراج معدل تكلفة الساعة .

ب =   72000 ج ــ 62000 ج  ÷ 2000 وحدة ــ 1500 وحدة .

    = 10000 ج ÷ 500 وحدة = 20 ج للوحدة .

معدل التكلفة غير المباشرة للمتغيرة للساعة = 20 ج ÷ 4 ساعات = 5 ج للساعة إذن يمكن إيجاد الجزء الثابت كما يلي بالتطبيق على حجم 2000 وحدة

72000 = أ + (20 ج × 2000 وحدة)

72000 = أ + 40000 ج  

إذن أ = 72000 ــ 40000 = 32000 ج 

معدل تكلفة غير مباشرة ثابتة للساعة

= التكلفة الثابتة ÷ حجم التشغيل المتوقع

 32000  ج  ÷ 8000  ساعة = 4 ج للساعة

إذن المعدل المعياري الإجمالي للساعة من التكلفة غير المباشرة هو :

متغير               5 ج

ثابت               4 ج

مجموع            9 ج     

ب - قياس وتحليل الانحراف

الانحراف الكلي = [1700 وحدة × 4 ساعات × 9ج) –72800ج)]

= (61200 ج - 72800 ج) = (11600) ج إسراف .

يحلل إلى :

 أ - انحراف انفاق = [(6200 ساعة × 5ج) + 32000 ج – 72800 ج)]       

= [(6200 ساعة × 5 ج + 32000) - (40800ج +32000)]        

 = (6200 ساعة × 5 ج +32000 ) - (6200 ساعة × 6,581 +32000 )

= (31000 +32000 ) - (40800 + 32000  )

= (63000 ــ 72800 )

= (9800) ج إسراف

2- انحراف كفاءة التشغيل

= (1700  وحدة × 4 ساعات) – 6200  ساعة) × 6 ج

= (6800 ساعة - 6200 ساعة) × 9 ج = 5400 ج وفر

3- انحراف طاقة :

= (8000  ساعة –6200 ساعة) × 4 ج = (7200 ) إسراف (انحراف عكسي)

ملخص الانحرافات :

انحراف كلي                                         11600 ج إسراف

يحلل إلى:

انحراف انفاق                             9800 إسراف

انحراف كفاءة التشغيل                  5400  ج وفر

انحراف الطاقة                           7200 ج إسراف

نفس الانحراف الكلي                                           11600 ج إسراف

مثال عام (2):

يستخدم أحد المصانع نوعين من المواد الخام في الإنتاج وتشتمل تكاليفه غير المباشرة على تكاليف غير مباشرة شبه متغيرة (مرونة أقل من 100%) وتكاليف ثابتة.

وفيما يلي البيانات المعيارية والفعلية للمصنع عن أحد الشهور : 

بيانات معيارية :

1- معدل استخدام المواد الخام للوحدة :

من المادة س 6 ك ج

من المادة ص 4 ك ج

2- سعر الكيلو جرام

من المادة س 10 ج ،

 من المادة ص 5 ج

3- معدل الساعات المباشرة للوحدة 8 ساعات.

4- معدل الأجر المباشر للساعة 12 ج.

5 - حجم الإنتاج المتوقع       500  وحدة        800  وحدة          1600  وحدة

ت .غير مباشرة شبه متغيرة    40000 ج       57600  ج          96000  ج  

تكاليف غير مباشرة ثابتة      30000 ج          30000 ج         30000  ج

- مستوى التشغيل المتوقع 12000 ساعة. 

بيانات فعلية :

1 - كمية الإنتاج 1000  وحدة .

2- كمية المواد الخام المستهلكة .

المادة س 6300 ك

المادة ص 3700 ك

3- تكلفة المواد المباشرة

المادة س 56700  ج

المادة ص 22200 ج

4- ساعات عمل مباشر 10000  ساعة

5- الأجور المباشرة 110000 ج

6 - تكاليف غير مباشرة 100000ج 

المطلوب : حساب وتحليل انحرافات عناصر التكاليف .

الحل

أولاً: انحراف تكلفة المواد المباشرة :

الانحراف الكلي

ماده س =[( 1000 وحدة × 6 ك × 10ج) –56700ج) ]

مادة ص =[( 1000  وحدة × 4 ك × 5ج) - 22200ج)]

مادة س = (60000 ج - 56700ج) = 3300 ج وفر

مادة ص = (20000ج - 22200 ج) = (2200) ج إسراف

الانحراف الكلي                               = 1100 ج وفر

يحلل الى :     

انحراف سعر المواد

مادة س = ( 10 ج ــ  56700 ج / 6300 ك ج ) × 6300 ك ج

مادة ص =( 5 ج  ــ 22200 ج / 3700 ك ج ) × 3700 ك ج

مادة س = (10 ج ــ 9ج) × 6300 ك ج  = 6300  ج وفر

مادة ص = (5ج ــ 6ج) × 3700 ك ج = (3700) ج إسراف

                                                   = 2600 ج وفر

مادة ص = (5ج - 6 ج ) × 3700 ك ج - (3700) ج إسراف = 2600 ج وفر

انحراف كمية المواد :

مادة س = [(1000 وحدة × 6 ك) - 6300 ك ج ] × 10 ج

مادة ص = [1000 وحدة × 4 ك - 3700 ك ج ] × 5 ج

مادة س = (6000 ك ج –6300 ك ج) × 10 ج = (3000)ج إسراف

مادة ص = (4000 ك ج - 3700 ك ج) × 5 ج = 1500 ج وفر

                                                               = (1500) ج إسراف

يحلل هذا الانحراف إلى انحراف خلطة المواد وانحراف الكمية الصافي (استخدام المواد) ولكن يتم أولاً حساب البنود التالية :

1 - كمية مواد مباشرة فعلية

مادة س = 6300  ك ج 

مادة ص = 3700  ك ج

            = 10000 ك ج

نسبة الخلط المعياري مادة س = (6 ك + 10 ك) × 100 = 60%

                         مادة ص = (4 ك + 10 ك ) × 100 = 40%

                                                                         = 100 %

إذن المواد المباشرة الفعلية بخلطة معيارية

مادة س = 10000 ك ج × 60 % = 6000 ك ج

مادة  ص = 10000 ك ج × 40% = 4000 ك ج

                                              = 10000 ك ج

2 - كمية مواد مباشرة فعلية بخلطة فعلية : 

مادة س = 6300 ك ج

مادة ص = 3700 ك ج

            = 10000 ك ج

3– كمية مواد مباشرة معيارية للإنتاج الفعلي بخلطة معيارية

مادة س = 1000 وحدة × 6 ك = 6000 ك ج

مادة ص = 1000 وحدة × 4 ك = 4000 ك ج

                                          = 10000 ك ج

انحراف خلطة المواد :

مادة س = (5600 ك - 6300 ك ) × 10 ج = (3000) ج إسراف

مادة ص = (4000 ك - 3700 ك) × 5 ج  =  1500 ج وفر

                                                         = (1500)ج إسراف

انحراف الكمية الصافي (استخدام المواد)

مادة س = (6000 ك ج - 6000 ك ج) × 10 ج = صفر

مادة ص = (4000) ك ج - 4000 ك ج) × 5 ج = صفر

ملخص انحراف المواد المباشرة :

انحراف كلي                          1100  ج وفر

يحلل إلى:

انحراف سعر المواد                 2600 ج وفر

انحراف خلطة المواد                1500 ج إسراف

انحراف كمية صافي                 صفر

نفس الانحراف الكلي               1100   ج وفر

ثانياً : انحراف الأجور المباشرة :

الانحراف الكلي = [ (1000) وحدة × 8 ساعات × 12ج ) - 110000ج]      

                    = (96000ج –110000ج ) = (14000) ج إسراف

يحلل إلى :

- انحراف معدل الأجر =  (12ج  ــ  110000 ج/ 10000 ساعة) ×10000 

                             = (12 ج ــ 11 ج) × 10000 ساعة = 10000 ج وفر

ـ انحراف كفاءة العمالة

= ( 10000وحدة × 8 ساعات) ــ 10000 ساعة ) × 12

= (8000 ساعة – 10000 ساعة) × 12 =( 24000 ) ج إسراف

وفر 10000 ، إسراف 24000 نفس الكلي 14000 إسراف

ثالثاً : انحراف التكاليف الصناعية غير المباشرة :

عندما تكون تلك التكاليف مختلطة تشتمل على جزء متغير وجزء ثابت يتم فصل المتغير عن الثابت ويفترض (إذا لم يتضح غير ذلك) أن درجة مرونة الجزء المتغير 100% وبالتالي تستخدم معادلة الخط المستقيم لفصل الجزء المتغير عن الثابت كما أوضحنا من قبل.

ولكن عندما تأتي البيانات كما في هذه الحالة. فيكون الجزء الثابت مستقلاً عن الجزء المتغير ويكون الجزء المتغير ذا مرونة أقل من 100% أي شبه متغير. هنا نعالج تلك الحالة ونستخرج الانحرافات وفقاً لما يلي :

- بالنسبة للجزء الثابت يعامل معاملة الحالات السابقة تماماً ويستخرج له معدل للساعة بالارتباط بطاقة التشغيل المتوقع ويستخرج له انحراف الطاقة فقط.

- بالنسبة للجزء المتغير (وهو هنا شبه متغير) يتم أولاً استخراج التكلفة المعيارية للإنتاج الفعلي بالنسبة لهذا الجزء على النحو التالي :

مستوى التشغيل الفعلي 1000 وحدة  

إذن يقع بين حجم 800 وحدة، 1600  وحدة وبالتالي تكون التكلفة غير المباشرة المعيارية شبه المتغيرة له كما يلي:

تكلفة غير مباشرة معيارية شبه متغيرة للفعلي  =

=  57600+ (96000 ــ 57600) × 200 وحدة / 800 وحدة 

ملاحظة :

 200 وحدة = 1000 وحدة – 800 وحدة

، 800 وحدة هي الفرق بين 1600  وحدة ، 800  وحدة 

=  57600+ 38400 × 200وحدة / 800 وحدة

= 57600 +9600 = 67200

ويكون المعدل المعياري للساعة من هذه التكلفة كما يلي :

67200 ج ÷ (1000 وحدة × 8 ساعات)

= 67200 ÷8000  ساعة = 8,4 ج للساعة

بالنسبة للجزء الثابت 30000 ج

المعدل المعياري للساعة منه = 30000 ج ÷ مستوى التشغيل المتوقع

                                   = 30000 ج ÷ 12000 ساعة = 2,5 للساعة

إذن المعدل المعياري للساعة

متغیر            8,4 ج للساعة

ثابت             2,5 ج للساعة

                    10,9

ــ الانحراف الكلي للتكلفة غير المباشرة

= (1000 وحدة × 8 ساعات × 10,9) ــ 100000 ج)

= 87200 ــ 100000         = (12800) إسراف  

يحلل إلى :

1 - انحراف انفاق  = (10000 ساعة × 8,4ج) + 30000 ج ــ 100000ج)

ملاحظة : يفترض أن جملة الجزء الثابت 30000 ج . معياري وفعلي لا يختلف إنما الاختلاف والبحث في مدى الاستفادة منه واستغلال الطاقة.

= (84000 ج + 30000 ج) - 100000ج)

114000 ج- 100000ج

= 14000 ج وفر

2- انحراف كفاءة التشغيل:

= (1000 وحدة × 8 ساعات - 10000 ساعة) × 10,9 = (21800) إسراف

3 ـ انحراف الطاقة = (120000 ساعة - 100000 ساعة) × 2,5 ج

                                                    =(5000) إسراف (انحراف عكسي)

ملخص انحراف التكلفة غير المباشرة

الانحراف الكلي                               12800 إسراف

يحلل إلى:

انحراف الانفاق                               14000 ج وفر

انحراف كفاءة التشغيل                      21800  ج إسراف

انحراف طاقة                                 5000   ج إسراف

نفس الانحراف الكلي                       12800  ج إسراف

تعديل المعايير:

عند تحليل الانحرافات لأغراض الرقابة وتقييم الأداء ومحاسبة المسئولين من الواجب مراجعة المعايير التي تم إعدادها .

ويرجع السبب في ذلك إلى ان المعايير عند إعدادها من المفترض أنها واقعية وملائمة لظروف الحال وأن الانحرافات تكون في التكلفة الفعلية، ولكن قد تحدث تغيرات وظروف خلال فترة سريان المعيار تجعل الانحراف راجعاً لأحد الاحتمالات التالية :

1 - يكون الانحراف نتيجة إسراف أو وفر اردي عارض في التكلفة الفعلية.

2 – يكون الانحراف نتيجة إسراف أو وفر ارادي مستمر في التكلفة الفعلية.

3 - يكون الانحراف نتيجة إسراف أو وفر غير ارادي عارض في التكلفة الفعلية.

4 - يكون الانحراف نتيجة إسراف أو وفر غير إرادي مستمر في التكلفة الفعلية.

وهنا يستدعي مراجعة تلك المعايير والانحرافات المستخرجة بناء عليها.

ونتيجة مراجعة المعايير والانحرافات المستخرجة يمكن أن يتطلب الأمر إجراء تعديلات على المعايير بناء على المراجعة والفحص للانحرافات وظروف حدوثها حتى تكون تلك المعايير واقعية وعادلة سواء لتقييم إنتاج الفترة الماضية أو لمحاسبة المسئولين عن أداء الفترة الماضية أو لإعداد معايير الفترة التالية.

وتجب التفرقة عند تعديل المعايير بين هذه الحالات الثلاث :

1- تعديل المعايير لتقييم إنتاج الفترة الحالية (فترة سريان المعيار) وفقاً لمعايير دقيقة وعادلة.

2- تعديل المعايير المحاسبة المسئولين عن الأداء خلال الفترة الحالية وفقاً لأعدل الأسس.

3- تعديل المعايير لإعداد معايير الفترة التالية.