تسجيل الدخول

تسجيل

التطور التشريعي للجهة المختصة بنظر منازعات الضرائب غير المباشرة ( الضرائب الكمركية)

المؤلف:  رائد ناجي احمد الجميلي

المصدر:  القضاء الضريبي ومجالاته في ظل القانون العراقي

الجزء والصفحة:  ص 147-153

2026-09-03

28

تفرض الضرائب الكمركية على البضائع التي تدخل جمهورية العراق أو تخرج منها بأية صورة كانت إلا ما استثنى بقانون أو اتفاقية (1) وقبل الخوض في بيان التطورا لتشريعي للجهة التي تنظر في الطعون المقدمة ضد القرارات الإدارية التي تحدد مثل هذا النوع من الضرائب، لابد من أن نشير إلى انه ثمت خطأ تشريعي تواتر تكراره في القوانين الكمركية ويتمثل بإطلاق تعبير ( رسم ) على مثل هذا النوع من الضرائب.
ولا نعتقد بصحة هذا ونرى إن الفرائض الكمركية هي من حيث الطبيعة ضرائب فالفرق بين الضريبة والرسم وحسب ما أكده الفقه المالي يتمثل في إن الأولى تفرض بصورة تتناسب مع الوعاء الخاضع لها ولا علاقة لها بتكاليف الخدمة التي تؤديها الدولة كما انه لا يراعى في تحديدها مقدار المنفعة التي تعود على دافعها (2). وهذه المسائل تكاد تنطبق على الفرائض الكمركية فضلاً عن هذا النوع من الضرائب يشكل عبئاً مالياً كبيراً على من يؤديها اذ إن مقدار الأموال المقتطعة منه يضاهي إن لم يزد على مقدار ما يدفعه المكلف الخاضع للضريبة على الدخل مما يجعل وصفها بأنها رسم يتنافى تماماً مع طبيعتها والعبء الذي يتحمله دافعها.
واذا ما يممنا وجهنا شطر النظام القانوني لكل من الضريبة والرسم ألفينا أن المشرع الدستوري قد رتب آثرا جوهرياً على الفرق بينهما يتمثل في نصه على إن ( لا تفرض الضرائب المالية ولا تعدل ولا تجبى إلا بقانون ) (3) ولم يشمل بهذا الحكم الرسم.
وهو ما يتضمن عدم إمكانية تخويل السلطة التشريعية اختصاصها في فرض الضريبة إلى السلطة التنفيذية لان ذلك يعد مخالفاً للدستور في حين يجوز لها ذلك بالنسبة للرسوم المالية (4).
هذا وتجدر الإشارة إلى إن أول قانون فرض هذا النوع من الضرائب هو قانون رقم (56) لسنة 1931 وقضى بموجبه بأنه لمن يعتقد بإجحاف في حقوقه من جراء قرار أو امر صادر بموجب هذا القانون من قبل موظف الكمرك إن يعترض على ذلك القرار أو الأمر لدى المدير العام وذلك في غضون ثلاثة اشهر وللأخير إن يقرر ما يراه مناسباً (5).
ويجوز الطعن بالقرار الصادر من المدير أمام جهتين بحسب طبيعة القرار المطعون فيه فإذا تعلق الأمر بشان جريمة من الجرائم التي نص عليها القانون فأنه يتم الطعن به استئنافاً أمام محكمة التمييز . أما إذا تعلق الأمر بفرض ضريبة أو رسم فأنه يتم الطعن به أمام وزير المالية الذي له إن يؤيد المبلغ المحكوم به على المكلف أو يلغيه أو يخفضه أو يزيده ويكون قراره نهائياً. (6)
وبناءً عليه فأن هذا القانون لم يفسح المجال أمام المكلف للطعن بالقرار المتعلق بفرض الضريبة الكمركية سوى طريق الطعن الاداري.
وثار خلاف في حينه حول إمكانية الطعن بالقرارات الإدارية أمام المحاكم العادية (7). فهنالك رأي ذهب إلى القول بأن القرارات الكمركية خاضعة إلى الرقابة القضائية استناداً إلى إن المحاكم غير ممنوعة من سماع مثل هذه الدعاوى، في حين رفض رأي آخر هذا القول على اعتبار إن المشرع لو اراد اخضاع امثال هذه القرارات إلى رقابة القضاء لنص على ذلك صراحة .وبين هذين الرأيين انبرى رأي ثالث إلى القول إن للقضاء حق الولاية على القرارات والاوامر التي تصدرها السلطات الكمركية فيما إذا كانت تلك القرارات أو الأوامر موافقة للقانون أم لا، إلا انه ليس له الرقابة على تلك القرارات من حيث موضوعها (8).
وقد حسمت محكمة التمييز هذا الخلاف في دعوى طعن فيها أصحابها بالقرار الصادر من الإدارة الكمركية المتضمن فرض رسم كمركي ( ضريبة كمركية) على بضاعة قاموا بأستيرادها لمصلحة المصايف والسياحة وقررت المحكمة المذكورة أنه ليس للمحاكم العادية ولاية النظر في إلغاء قرار اداري صادر من موظف مختص قانوناً بأصداره ولم يتجاوز فيه حدود سلطته القانونية وقد عين القانون طريقاً خاصاً لذلك (9) .
وعلى اثر إلغاء قانون رقم (56) لسنة 1939 وحلول قانون رقم (23) لسنة 1984 محله نص الأخير على تشكيل هيئة أو اكثر تسمى الهيئة الاعتراضية في الدائرة الكمركية وقد حدد المشرع تشكيل هذه الهيئة واختصاصها.
1. تشكيل الهيئة الاعتراضية : تتألف هذه الهيئة من قاض من الصنف الثالث يرشحه وزير العدل ويعد الرئيس فيها وعضوين أحدهما ممثل عن الاتحاد العام للغرف التجارية والصناعية يرشحه وزير العدل (10).
2. اختصاص الهيئة الاعتراضية : تختص الهيئة المذكورة بالنظر في اعتراضات المكلف ضد قرارات الدائرة الكمركية والمتعلقة بمواصفات البضاعة أو منشئها أو قيمتها إذا
اعتقد إن ذلك القرار مجحفاً بحقه خلال مدة سبعة ايام من تاريخ تبليغه بالقرار (11). وبذلك فأن المشرع العراقي قد حصر اعتراضات المكلف الخاضع للضريبة الكمركية بثلاث مسائل :-
أ - مواصفات البضاعة : هنالك اجراءات خاصة تتبعها الإدارة الكمركية لتحليل كل بضاعة من اجل بيان مواصفاتها ونوعها ومدى مطابقتها للانظمة المقررة (12).
ب - منشأ البضاعة : ويقصد بالمنشأ بلد انتاج السلعة أو البضاعة . وتجدر الإشارة هنا إلى إن هنالك دولاً تخضع لرعاية خاصة ومن ثم فأن البضاعة المنتجة لديها تخضع لاسعار ضريبية اقل من تلك التي لا تتمتع بمثل هذه الرعاية (13).
ج-قيمة البضاعة : ويقصد بها القيمة الاجمالية للبضاعة من انتاج وصنع وتسويق مضافا إليها مصاريف النقل والشحن والانتاج لحين وصولها إلى ميناء الوصول في بلد الاستيراد (14).
وقد بين المشرع القواعد التي من خلالها تحدد قيمة البضاعة سواء أكانت مستوردة أم مصدرة (15).
وفي الحقيقة إن اعتراض المكلف على تلك المسائل هو في حقيقته اعتراض على مقدار الضريبة الكمركية، لإن الحالات المذكورة تعد المحددات الاساسية للوعاء الخاضع للضريبة (البضاعة ) ومن ثم فأن تحديدها يساهم في تقدير سعر البضاعة ومن خلال ذلك يمكن تحديد مقدار الضريبة المفروضة عليها.
وعادة ما تتولى قوانين خاصة تحديد قيمة السلع المختلفة ومقدار الضريبة المفروضة عليها وهي عندنا قانون التعريفة الكمركية رقم (77) لسنة 1955 وكذلك قرار مجلس قيادة الثورة (المنحل) الخاص بفرض الرسوم (الضرائب) الكمركية رقم (108) لسنة 1955(16). ويجدر القول هنا إن المشرع العراقي الذي قرر تشكيل الهيئة الاعتراضية لم يجز الطعن في قراراتها أمام أية جهة أخرى وانما اعتبر قراراتها قطعية (17). ومن جانب آخر قضى بتشكيل محكمة كمركية مؤلفة من قاضيين متفرغين لا يقل صنف أحدهما عن الصنف الثاني يسميهما وزير العدل وعضوية موظف من الهيئة العامة للكمارك حائز على شهادة جامعية أولية في القانون لاتقل درجته عن الدرجة الثالثة يسميه وزير المالية بناء على اقتراح من المدير العام (18).
وتختص هذه المحكمة بالمسائل التالية (19):
1. الفصل في الدعاوى المتعلقة بجرائم التهريب.
2. الفصل في الدعاوى التي ترفعها الدائرة الكمركية من اجل تحصيل الرسوم ( الضرائب ) الكمركية والتكاليف الآخرى.
3. النظر في الاعتراضات على قرارات التحصيل والتغريم.
كما اجاز المشرع الطعن بالقرار الصادر من المحكمة الكمركية أمام هيئة تمييزية تشكل بقرار من وزير العدل بالاتفاق مع وزير المالية برئاسة قاض من محكمة التمييز وعضوية اثنين من المدراء العامين في وزارة المالية يسميها وزير المالية على إن لا يكون مدير الهيئة العامة للكمارك من ضمنها (20).
والملاحظ على اختصاصات المحكمة الكمركية والهيئة التمييزية انها ذات طبيعة جنائية تتعلق بالدعاوى المرفوعة من قبل الإدارة الكمركية ضد المكلف (21) باستثناء اختصاصها بالنظر في قرارات تحصيل الضريبة.
وبما اننا قد بينا .... إن ولاية القضاء الضريبي تنحصر فقط في المنازعات التي تتعلق بفرض الضريبة أو مقدارها أو جبايتها والمثارة من المكلف ضد الإدارة الضريبية وان الدعاوى الجنائية تنتزع من ولاية هذا القضاء لذلك وقياساً على هذا الأمر فأن مدار بحثنا سينصب فقط على الهيئة الاعتراضية التي تنظر اصلاً في ذات المنازعات المعقودة أمام القضاء المذكور.
صفوة القول : إن المشرع العراقي قد اتخذ لنفسه مسلكاً خاصاً ازاء الجهة المختصة بنظر المنازعات الضريبية فهو وبعد إن كان يتبع نهج الدول التي ناطت منازعات الضرائب لاسيما ضريبة الدخل ( بالمحاكم العادية ممثلة بمحكمة التمييز حاد عن هذا النهج وذهب إلى اناطة تلك المنازعات بلجان خاصة.
أما بالنسبة لضريبة العقار والضرائب الكمركية فأن التطور التشريعي الذي مرت به الجهات المختصة بنظر المنازعات الناشئة عنها تمخض عنه في نهاية المطاف اسناد الأمر
إلى لجان خاصة تشبه من الناحية الموضوعية اللجان المقررة في قانون ضريبة الدخل. أي يمكن القول إن المشرع العراقي يعهد في الوقت الراهن معظم منازعات الضرائب سواء أكانت مباشرة أم غير مباشرة إلى لجان خاصة يرأس كل منها قاض والى جانبه عدد من الأعضاء بعضهم يمثلون الإدارة الضريبية وبعض آخر يمثل المكلفين (22) ويمكن إن نصطلح على تسمية تلك اللجان ( بجهات الطعن الضريبي ) وسوف نبين لاحقاً طبيعة هذه الجهات ومدى إمكانية اسباغ الصفة القضائية عليها أو على القرارات الصادرة عنها.
____________
1- انظرم (8) من قانون الكمارك رقم (23) لسنة 1984 النافذ.
2- د . عبد العال الصكبان، مقدمة في علم المالية العامة والمالية في العراق، ج 1، 2 بغداد، مؤسسة الكتب للطباعة والنشر، 1977 ص 274-275.
3- انظر عجز م (35) من الدستور العراقي في 16/ تموز / 1970.
4- يجدر الذكر أن ثمت فتوى صدرت عن مجلس شورى الدولة قضى فيها بعدم دستورية القرارات الصادرة عن مجلس قيادة الثورة (المنحل) التي خولت بمقتضاه اللجنة تنظيم التجارة صلاحية تعديل رسوم الانتاج وبين ان هذه الرسوم هي في حقيقتها ضرائب لكونها تفرض دون مقابل خدمة تؤدى لمن تجبى منه، وبما ان المادة (35) من دستور 1970) نصت على ان ( لا تفرض الضرائب المالية ولا تعدل ولا تجبى الا بقانون ) لذلك فأن مثل هذا التخويل يعد مخالفاً لحكم هذه المادة . وكذلك اعتبر المجلس في الفتوى ذاتها ان القرارات الصادرة من مجلس قيادة الثورة (المنحل) المتضمنة سريان أحكام رسوم الإنتاج بأثر رجعي تعد أيضاً مخالفة للدستور لان الاخير نص في المادة (67 / (ب) على انه (ليس للقوانين اثر رجعي الا اذا نص على خلاف ذلك ولا يشمل هذا الاستثناء القوانين الجزائية وقوانين الضرائب والرسوم المالية (انظر قرار مجلس شورى الدولة رقم (12) في 1988/6/20 (غير منشور / من ارشيف مجلس شورى الدولة وزارة العدل) . علماً ان الأحكام الواردة في هذا القرار تنطبق كذلك على الضرائب الكمركية والتي تسمى. خطأ (رسوما) كمركية ) فكلاهما من الضرائب المفروضة على الاستهلاك والفرق بينهما ان الأولى تفرض على السلع عند اجتيازها الحدود العراقية في حين تفرض الثانية على السلع المنتجة محلياً . (انظر د . عبد العال الصكبان، مقدمة في علم المالية العامة والمالية في العراق، ج 1، 2 بغداد، مؤسسة الكتب للطباعة والنشر، 1977 ، ص 269).
5- انظر م (162) من قانون الكمارك رقم (56) لسنة 1931 الملغي.
6- انظر م (166) من قانون الكمارك رقم (56) لسنة 1931 الملغي
7- كانت المحاكم العادية هي التي تمارس الرقابة على القرارات الإدارية قبل إنشاء محكمة القضاء الاداري عام 1989 وتمارس تلك الرقابة من خلال دعوى منع المعارضة وهي دعوى يرفعها الشخص حينما يعتقد بأن قراراً ادارياً اضر بمصالحه ويطلب فيها منع معارضة الموظف المختص فيما يطلبه ومن ثم تتولى المحكمة فحص القرار الاداري فأن ثبت لها مخالفته للقانون حكمت بمنع معارضة الموظف المختص ، وبذلك لا تتمكن الإدارة من تنفيذ القرار الاداري في مواجهة ذلك الشخص وبهذا فأن المحكمة تكاد تصل الى النتيجة ذاتها المترتبة على الحكم بالإلغاء انظر :د عصام عبد الوهاب البرزنجي، الرقابة القضائية على اعمال الإدارة في العراق وآفاق تطورها، مجلة العلوم القانونية، المجلد (4), ع (21)، 1985 ص 170.
8- هاشم محمد صالح، محاضرات في التشريع الكمركي، ج 1، ط 2 ، بغداد، مطبعة العاني، 1964 ،ص24.
9- انظر قرارا محكمة التمييز ، رقم (37) في (10/11/ 1999 وزارة العدل قضاء محكمة التمييز، المجلد السادس، 1969 ، ص 279.
10- انظر ف (أولا) م (74) من قانون الكمارك رقم (23) لسنة 1984 النافذ.
11- انظرف (ثانياً) م ( 74) من قانون الكمارك النافذ.
12- انظر في ذلك م (77) من قانون الكمارك النافذ.
13- ومثال ذلك القرار الصادر من لجنة الشؤون الاقتصادية رقم (78) في (2000/5/22 وبموجبه تم تخفيض نسبة الرسوم (الضرائب) الكمركية بضمنها الرسم الكمركي الاضافي بنسبة (10%) على السلع ذات المنشأ العربي لكي يصبح مجموع التخفيض الذي تم اتخاذه بنسبة (30%) منذ 1998/1/1 ( وقائع عراقية ، (ع(2826) في 5/6/2000 )
14- انظر تفصيل ذلك لدى شمدين خدر الياس تحديد القيمة لاغراض استيفاء الرسوم الكمركية، نشرة الكمارك، ع (1)، بلا سنة طبع، ص 10-20.
15- انظر م (34) من قانون الكمارك النافذ.
16- نشر هذا القرار في الجريدة الرسمية الوقائع العراقية عدد (3586) في (1995/10/23) وقد تضمن جداول ملحقة بين فيها انواع السلع المسموح باستيرادها ومقدار الرسم الكمركي الاضافي الذي تخضع له وتم تحزيل مجلس الوزراء ( المنحل ) صلاحية تحديد وتعديل نسبة الرسم الكمركي الاضافي المنصوص عليه في القرار المذكور وذلك ضن النسب المقررة فيه. وبناء عليه منحت لجنة الشؤون الاقتصادية المشكلة من قبل مجلس الوزراء) المنحل ) بموجب قرار مجلس قيادة الثورة (المنحل ) رقم (84 ) في 995/9/5 1 صلاحية تعديل هذه الرسوم . وفعلاً صدر العديد من الملاحق من هذه الجهة الإدارية عدلت بموجبه نسب الرسوم الكمركية الاضافية ومنها قراراها رقم (25) في 1997/7/2 انظر الوقائع العراقية ع (3678) في (1997/7/11) . ونرى في ذلك مخالفة للدستور لانه وحسب ما بينا آنفاً تعد الرسوم الكمركية ضرائب من حيث الطبيعة. ووفق أحكام الدستور لسنة 1970 فأنه لا ينبغي ان تفرض الضرائب الا بقانون ولذلك فأن تخويل لجنة الشؤون الاقتصادية صلاحية تعديل نسب تلك الضرائب يعد خروجاً عن تلك الأحكام.
17- انظرم (75) من قانون الكمارك النافذ.
18- انظر م (245) من قانون الكمارك النافذ.
19- انظر م (246) من قانون الكمارك النافذ.
20- انظرم (250) من قانون الكمارك النافذ.
21- تجدر الاشارة بهذه المناسبة الى ان المشرع العراقي لم يحدد جهة خاصة في اطار قانون ضريبة الدخل او العقار تنظر في المسائل الجنائية والدعاوى المرفوعة من قبل الإدارة الضريبية ضد المكلف كتلك المتعلقة بجرائم التهرب من الضريبة والغش في تقديم المعلومات والبيانات وغيرها من الجرائم باستثناء المخالفات المتعلقة بنظام مسك الدفاتر التجارية التي تنظرها اللجان الاستئنافية المشكلة بموجب قانون ضريبة الدخل، ولذلك احال الأمر الى المحاكم العادية وهي محاكم الجنح للنظر في تلك الدعاوى.
راجع أحكام المواد (56/ أولا) و (58/57) من قانون ضريبة الدخل النافذ وكذلك المادة (30) من قانون ضريبة العقار النافذ.
22- ونقصد بهم على وجه الخصوص ممثلي اتحاد الصناعات العراقي و اتحاد الغرف التجارية