لم تبين التشريعات المعتمدة لنظام الضريبة على القيمة المضافة المراد بمفهوم (الرقابة) وعند الرجوع إلى كتب الفقه نرى أن الرقابة تعرف بأنها (تلك الوسائل والإجراءات التي يفرضها القانون لغرض التحقق من قيام الشخص (طبيعياً كان أو معنوياً) بنشاطه طبقاً لأحكام القانون وفي إطار السياسة الاقتصادية المقررة)(1) . أو أنها (السلطة المخولة للإدارة الضريبية لضبط أمور الشخص (طبيعياً كان أو معنوياً) بشكل يتمشى مع أحكام وأهداف القانون) (2).

هذا بالنسبة لمفهوم (الرقابة) بصورة عامة أما عن مفهومها بنطاق الضريبة على القيمة المضافة فهي لا تخرج عن كونها كما نرى تلك السلطة التي تتمتع بها إدارة الضريبة على القيمة المضافة بموجب القانون بغية السيطرة على نشاط الشخص (طبيعياً كان أو معنوياً) وضبط نشاطه بالشكل الذي تصبح معه شؤون الشخص متمشية مع أحكام القانون وأهدافه. وللرقابة والفحص دور فعال في نظام الضريبة على القيمة المضافة لما قد ينطوي عليه الإقرار الضريبي المقدم من قبل المكلف من مجافاة للحقيقة بلجوء المكلف إلى تقدير وعاء الضريبة بقيمة تقل عن حقيقته بغية تقليص وعاء الضريبة والتهرب من الدفع.

لذا تخضع التشريعات الضريبية(3) المعتمدة لنظام الضريبة على القيمة المضافة

الإقرار الضريبي لرقابة الإدارة الضريبية وفحصها وتمنحها حق مراجعة المكلف فيه وتعديله بل وإلغائه إذا لزم الأمر ذلك وتعطيها الحق أيضاً في توقيع عقوبات رادعة على المكلف الذي حاول تقديم معلومات غير صحيحة في إقراره للتهرب من دفع الضريبة.

فعلى صعيد بعض دول الاتحاد الأوروبي (4) ذهب كل من المشرع الفرنسي والإنكليزي في قانون الضريبة على القيمة المضافة إلى النص صراحة على انه طبقاً لحق الإدارة الضريبية في الرقابة المخولة لها قانوناً فأن لها حق فحص المعلومات المقدمة من قبل المكلف والواردة في إقراره الضريبي للتأكد من صحة الإقرار المقدم ولمدى انسجامه مع طبيعة نشاط المكلف ونوعه وحجمه (5).

فإذا أكتشف بعد التدقيق والرقابة من أن هناك عدم دقة في المعلومات الواردة في الإقرار الضريبي فإن للإدارة الضريبية إجراء التعديلات المناسبة عليها لا بل أن لها الحق في إلغائها أن أستوجب الأمر ذلك مع فرض عقوبات رادعة بحق المخالفين (6).

وعلى مستوى التشريعات العربية(7).  أجاز قانون الضريبة العامة على المبيعات المصري رقم (11) لسنة 1991 المعدل بالقانون رقم (9) لسنة 2005 لمصلحة الضرائب على المبيعات تعديل الإقرار الضريبي المقدم من قبل المكلف (المسجل) فيما لو استشف لها أنه تضمن معلومات غير صحيحة أو غير مطابقة لواقع نشاط المكلف إذ جاء في القانون (للمصلحة تعديـل الإقـرار … ويخطر المسجـل بذلك بخطـاب موصـى

عليه مصحوباً بعلم الوصول خلال ستين يوماً من تاريخ تسليمه الإقرار للمصلحة) (8).

يستشف من النص أعلاه أنه وطبقاً لحق مصلحة الضرائب على المبيعات المصرية في الرقابة المخول لها بمقتضى تضاعيف القانون فأن لها فحص مستندات دفاتر المسجل ورقابته للتأكد من صحة الإقرار المقدم من قبل المكلف من خلال مطابقة المعلومات الواردة في الإقرار مع طبيعة وحجم نشاطه وفي حالة عدم المطابقة أو عدم اقتناع المصلحة بالمعلومات المدرجة في الإقرار فأن لها حق تعديل الإقرار الضريبي ويخطر المكلف بذلك بخطاب موصى عليه بعلم الوصول ويتضمن هذا الإخطار بيان التعديلات التي أجرتها المصلحة والضريبة المستحقة من واقع ما أجرى من تعديلات نتيجة الفرق بين تعديلات المصلحة والضريبة المسددة من واقع الإقرار والضريبة الإضافية المستحقة بواقع (1%) عن كل أسبوع من قيمة الفرق وتحسب هذه الضريبة الإضافية اعتباراً من تاريخ تقديم الإخطار(9).

في حين نص قانون الضريبة العامة على المبيعات الأردني رقم (6) لسنة 1994 المعدل بالقانون رقم (25) لسنة 2002 على أنه (للمدير أو من يفوضه بذلك تعديل الإقرار الذي يقدمه المسجل بقرار منه يبين فيه أسباب التعديل ويبلغ قرار التعديل للمسجل ويعتبر الإقرار قطعياً إذا لم يتم تعديله خلال سنة من تاريخ تقديمه إلا إذا ثبت للدائرة أن المسجل أرتكب جريمة من جرائم التهرب من الضريبة المنصوص عليها في هذا القانون) (10).

يتضح من هذا النص أن القانون أجاز لمدير دائرة ضريبة الدخل والمبيعات إجراء التعديلات على الإقرار الضريبي المقدم من قبل المكلف فيما لو كان هذا الإجراء ضرورياً كما لو كان هناك إبهام أو قصور أو إخفاء لمعلومات جديرة الذكر في الإقرار كما أجاز القانون للمدير العام تفويض غيره بإجراء التعديل وفي حالة تعديل الإقرار يبلغ المكلف (المسجل) بقرار التعديل الذي اشترط فيه القانون أن يكون مسبباً.

أما قانون الضريبة على القيمة المضافة السوداني لسنة 1999 فقد نص على أنه (إذا تبين للأمين العام أو من يفوضه أن قيمة مبيعات المكلف من السلع أو الخدمات تختلف عما ورد بإقراره عن أي فترة محاسبية تعدل القيمة الخاضعة للضريبة وذلك مع عدم الإخلال بأي إجراءات أخرى تقضي بها أحكام هذا القانون …) (11). 

كما أجازت لائحة الضريبة على القيمة المضافة لسنة 2000 (للأمين العام تأييد التقدير أو تخفيضه أو زيادته أو إلغاؤه حسبما يراه مناسباً) (12).

الذي يستشف من النصين أعلاه أن القانون أجاز للأمين العام لديوان الضرائب أو من يفوضه الأمين إجراء التعديلات اللازمة والضرورية للإقرار الضريبي المقدم من قبل المكلف بالضريبة على القيمة المضافة إذا تبين له أن قيمة مبيعات المكلف من السلع والخدمات الخاضعة للضريبة تختلف عما ورد بإقراره الضريبي كما لو قدم مستندات مزورة أو مصطنعة أو إصدار أي منها بقصد تخفيض الضريبة خلافاً لأحكام القانون أو طبق نسب أو فئات ضريبية على السلع والخدمات الخاضعة للضريبة بصورة مغايرة لأحكام تضاعيف هذا القانون وأدى ذلك إلى انخفاض في مقدار الضريبة ففي هذه الحالة الأخيرة أجاز القانون لأمين عام ديوان الضرائب السوداني تخفيض هذا التقدير للضريبة أو زيادته أو إلغاءه بمقتضى ما يراه مناسباً.

وهنا يثار تساؤل مفاده ما هي الصلاحيات الممنوحة للإدارة الضريبية في سبيل التأكد من مدى تطابق الإقرار الضريبي مع واقع حال المكلف أو نشاطه بمعنى آخر هل يجوز للإدارة الضريبية ممثلة بمديرها أن تطلب من المكلف إضافة إلى حق الإطلاع على المستندات وتدقيقها القيام بأعمال أخر كتمكينه ممثلي الإدارة من دخول أماكن العمل من مصانع ومخازن ومحال ؟

جاءت معظم التشريعات المعتمدة لنظام الضريبة على القيمة المضافة وبغية مراعاة التناسق والانسجام ما بين إقرار المكلف الضريبي مع نشاط المكلف لتنص على حق الإدارة الضريبية من القيام بزيارات ميدانية للأماكن الخاصة بعمل المكلف.

فقانون الضريبة على القيمة المضافة الإنكليزي ذهب إلى منح الإدارة الضريبية ممثلة بمديرها وموظفيها القيام بزيارات ميدانية ودورية إلى أماكن عمل المكلف بغية فحص الاستمارات المقدمة إلى الإدارة الضريبية ومطابقتها مع السجلات والمعلومات الأخرى المتوفرة لدى ذلك النشاط التابع للمكلف ومنح القانون الموظفين الصلاحية الكاملة بمراجعة المستندات والحسابات المتعلقة بتلك الاستمارات (13).

كما أوجب المشرع الأردني في قانون الضريبة العامة على المبيعات رقم (6) لسنة 1994 على موظف دائرة ضريبة الدخل والمبيعات المفوض للقيام بأعمال الرقابة على أماكن الإدارة والإنتاج والبيع للسلع والخدمات الخاضعة للضريبة كذلك الاطلاع على السجلات والقيود المتعلقة بها وتدقيقها ويترتب على المسؤولين في المؤسسات والشركات المعنية تسهيل مهمته كما يجوز له أخذ عينات من السلع لغايات التحليل والاستعانة بأهل الخبرة والاختصاص للقيام بعمله (14).

في حين أوجب قانون الضريبة على القيمة المضافة السوداني لسنة 1999 على المكلف أن يمكن الأمين العام لديوان الضرائب السوداني أو من يفوضه من الدخول لأماكن العمل من مصانع ومخازن ومحال يباشر فيها نشاطه من بيع سلع وأداء خدمات خاضعة للضريبة (15).

كما أجازت اللائحة للأمين العام لديوان الضرائب أو من يفوضه قانوناً في سبيل الحصول على معلومات كاملة ووافية فيما يتعلق بالضريبة وتقديرها أن يطلب إلى أي شخص بإعلان مكتوب أن يقدم له أو لمن فوضه أية حسابات أو دفاتر أو فواتير أو قوائم للمشتريات والمبيعات أو أي مستندات أخرى مما يراه ضرورياً لهذا الغرض وذلك في الزمان والمكان المحددين في الإعلان (16).

ومن جانبنا نرى ضرورة الأخذ بما جاءت به هذه التشريعات من أحكام تتعلق بمنح الإدارة الضريبية حق زيارة الأماكن الخاصة بعمل المكلف بغية تمكين الإدارة ممثلة بمديرها أو من يمثله أو يفوضه قانوناً من تفعيل دورها في عملية الرقابة ومدى تطابق الإقرار الضريبي المقدم مع طبيعة نشاط المكلف من حيث حجم النشاط ونوعه.

__________

1- أنظر فلوريدا حميد العامري – رقابة الدولة على شركات القطاع الخاص في العراق – رسالة ماجستير – كلية القانون – جامعة بغداد – 1983 – ص53.

2- أنظر في هذا:

Mustoe – Guide To Income Tax – London – 1952 – P(188).

3-  ومن ذلك قانون الضريبة على القيمة المضافة الإندونيسي رقم (8) لسنة 1983 الذي أجاز للإدارة الضريبية تعديل الإقرار الضريبي المقدم من قبل المكلف أو إلغائه أن تطلب الأمر ذلك أن كان الإقرار غير مطابق لحقيقة نشاط المكلف وهذا الحق مقرر للإدارة الضريبية بمقتضى تضاعيف القانون. أنظر:

J. S. Uppal – Op. Cit – P(38-39)

وهذا ما نص عليه قانون الضريبة على القيمة المضافة التايلندي رقم (1) لسنة 1992 والهندي رقم (4) لسنة 2005 من خلال منح الإدارة الضريبية حق رقابة وفحص الإقرار الضريبي المقدم من المكلف وتعديله بل وإلغائه أن اقتنعت الإدارة بعدم إنطباق البيانات الواردة في الإقرار الضريبي مع حقيقة نشاط المكلف. أنظر:

Value Added tax in Thailand – Op. Cit – P(3-4) ; Value Added tax in India – Op. Cit – P(3).

4-  ومن ذلك قانون الضريبة على القيمة المضافة السلوفيني رقم (15) لسنة 1999 الذي خول الإدارة الضريبية واستناداً لنصوص القانون حق الرقابة وفحص الإقرار الضريبي الذي قدمه المكلف ومنحها سلطة تعديله وإلغائه أن رأت ذلك. أنظر في هذا:

Value Added tax in Slovenia – Op. Cit – P(8)

5-  أنظر في هذا:

D.Williams – Op.Cit – P(191 – 196) and see H.A.Chiad – Op.Cit – p(55).

6- أنظر في هذا:  

H.A.Chiad – Ibid and See G.Egret – Op.Cit – p(56 – 57).

7-  ومن ذلك قانون الضريبة على القيمة المضافة اللبناني لسنة 2000 الذي منح الإدارة سلطة رقابة وفحص الإقرار الضريبي المقدم من قبل المكلف إذا أجاز لها تعديل الإقرار وإلغائه أن تطلب الأمر ذلك كما لو تبين لدى الإدارة الضريبية أن المعلومات والبيانات الواردة في الإقرار غير مطابقة لحقيقة نشاط المكلف لا بل أجاز القانون للإدارة سلطة توقيع عقوبات رادعة بحق المخالفين – أنظر معلومات عامة عن قانون الضريبة على القيمة المضافة اللبناني – المرجع السابق – منشور على الإنترنت.

8-  أنظر نص المادة (16) من قانون الضريبة العامة على المبيعات المصري رقم (11) لسنة 1991 المعدل بالقانون رقم (9) لسنة 2005.

9-  أنظر دليل المناقصات المصرية – المنشور على الموقع الإلكتروني:

Http://WWW.Monakasat.Com.

10-  أنظر الفقرة (أ) من المادة (17) من قانون الضريبة العامة على المبيعات الأردني رقم (6) لسنة 1994 المعدل بالقانون رقم (25) لسنة 2002.

11-  أنظر نص المادة (23) من قانون الضريبة على القيمة المضافة السوداني لسنة 1999.

12-  أنظر المادة (19) من لائحة الضريبة على القيمة المضافة لسنة 2000 الصادرة عملاً بأحكام قانون الضريبة على القيمة المضافة السوداني لسنة 1999

13-  أنظر في هذا:

H. A. Chiad – Op. Cit – P(54)

14-  أنظر الفقرة (أ) من المادة (30) من قانون الضريبة العامة على المبيعات الأردني رقم (6) لسنة 1994 المعدل بالقانون رقم (25) لسنة 2002.

15-  أنظر الفقرة (1) من المادة (33) من لائحة الضريبة على القيمة المضافة لسنة 2000الصادرة عملاً بأحكام قانون الضريبة على القيمة المضافة السوداني لسنة 1999.

16-  أنظر المادة (34) من لائحة الضريبة على القيمة المضافة لسنة 2000 الصادرة عملاً بأحكام قانون الضريبة على القيمة المضافة السوداني لسنة 1999.